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对建安工程费用项目组成的思考
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为适应工程计价改革工作的需要， 建设部、财政部于2003年10月15日以建标 ［2003］206号文发布了《建筑安装工程费用项目组成》（ 以下简称《费用项目组成》） 的通知。现结合本人两年多的工作实践， 就《费用项目组成》谈几点看法。（参考《建筑中文网》）
《费用项目组成》以及从2003年7月1日实行的工程量清单计价， 从一定程度上规避了承包商在工程量计算上的风险， 提高了承包单位之间的竞争透明度， 有利于工程结算方式的改进， 有利于合同双方权利与义务的明确和行使。同时， 也有利于工程成本的控制： 一是工程量清单计价都是单价合同； 二是《费用项目组成》的基本内容与《企业会计制度》、《企业会计准则—建造合同》中的有关合同成本费用分类相衔接。
建筑施工企业的成本控制一直以来是个很难解决的问题， 它较之工业企业的成本控制难得多。原因是多方面的： 有主观方面的原因， 如施工方案的优化， 组织管理的问题等等； 还有客观方面的问题， 如地质情况的改变。重要的是没有明确的指标对分部分项工程成本进行控制。施工企业很难建立什么责任成本中心， 原因就是预算和财务口径不统一， 无法进行比较和控制。一个项目到底是盈是亏， 只能一锅粥地作最后结论， 盈亏在哪些方面， 金额又是多少，无法做出具体准确的财务分析。
206号文较之894号文的调整， 有关成本费用分类与会计制度衔接更加紧密， 但部分内容稍作调整会更加科学合理。
1 《费用项目组成》将原其他直接费、临时设施费、原直接费中非实体消耗费用合并为措施费
措施费就是会计实务中“工程施工—合同成本—其他直接费”科目核算的内容。
从会计制度来讲， 材料成本包括： 买价、运杂费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费、购入物资负担的税金、采购保管费。206号文将原来“其他直接费”项下的“检验试验费”调整到“直接工程费—材料费”， 与会计准则相衔接。笔者以为， 把“措施费”项下的“二次搬运费”也调整到“直接工程费—材料费”更合理。从理论角度考虑， 不论材料是从来源地运至工地仓库， 还是二次搬运， 都应该归结为运杂费， 从实务角度来讲， 更符合206号文与会计准则相衔接的精神。
《费用项目组成》将人工的“工地转移费”列为“间接费—企业管理费—差旅交通费”， 而将“大型机械设备进出场及安拆”列为“直接费—措施费”。笔者以为， 不论是人员还是机械， 这两项费用都属于调迁费， 两者的性质相同， 都应该列为“直接费—措施费”，《企业会计制度》也未将此两项费用作明确的核算规定。
《费用项目组成》中指出， 材料费是指施工过程中耗费的构成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的费用， 而并未对辅助材料作出明确解释。现行会计制度规定， 直接材料指直接用于产品生产、构成产品实体的原料及主要材料、外购半成品、有助于产品形成的辅助材料以及其他直接材料。笔者以为， 把混凝土、钢筋混凝土模板及支架理解为有助于工程实体形成的辅助材料比较合理。也就是说，“措施费—混凝土、钢筋混凝土模板及支架”调整为“直接工程费—材料费”更为合理。同样与会计制度相衔接，“措施费—脚手架搭拆费”也应调整为“直接工程费—人工费”。
2 《费用项目组成》将原现场管理费、企业管理费、财务费和其他费合并为间接费
根据国家建立社会保障体系的要求， 在规费中列出社会保障相关费用。间接费项目其实就是会计实务中“制造费用”、“管理费用”及“财务费用”科目的核算对象。也就是说， 会计实务中三个科目核算了《费用项目组成》中间接费的17项内容（ 其中： 规费5项， 企业管理费12项） 。笔者以为， 将“企业管理费”中的“工会经费”和“职工教育经费”并入“规费”项目。这是由于工会经费和职工教育经费与社会保障费和住房公积金一样， 都是以职工的工资为基数而计提的， 都是必需缴纳的， 在会计实务中都是在管理费用中核算的内容。这样， 会计实务中管理费用科目核算“间接费—规费”，财务费用科目核算“间接费—企业管理费”中的“财务费”，“间接费—企业管理费”中其他9项内容在会计实务中的制造费用科目核算。
3 税金的计算
在《费用项目组成》附件二中， 不论是工料单价法计价程序还是综合单价法计价程序， 含税造价都是一个公式计算， 即含税造价＝（直接费+间接费+利润）×（1+相应税率）。按照纳税地点的不同， 相应税率分别为3.41%、3.35%、 3.22%。而实际缴纳税金比例一般是3.3%、3.24%、3.12%， 计算基数是含税造价。
这样计算的实际缴纳的税金与预算计算的税金就不一致， 现举例说明：
某工程直接费、间接费、利润三项合计为10000万元。
在适用3.41%税率的地区：
含税造价＝10000×（1+3.41%）＝10341万元
预算税金＝10341- 10000＝341万元
实际缴纳税金＝10341×3.3%＝341.253万元
实际比预算多缴纳税金＝341.253-341＝0.253万元
在适用3.35%税率的地区：
含税造价＝10000×（1+3.35%）＝10335万元
预算税金＝10335- 10000＝335万元
实际缴纳税金＝10335×3.24%＝334.854万元
实际比预算多缴纳税金＝334.854-335＝-0.146万元
在适用3.22%税率的地区：
（计算过程略）
也就是说， 实际缴纳的税金与预算税金都有误差。之所以会出现误差， 是因为综合税率3.41%、3.35%、3.22%都是根据实际税率3.3%、3.24%、3.12%推算出来的。而根据3.3%、3.24%、3.12%推算出来比较精确的综合税率应该是3.41262%、3.34849%、3.22048%。笔者认为， 含税造价公式没有必要以推算出的综合税率计算，而应直接按照实际税率计算。这样， 含税造价公式改为： 含税造价＝（直接费+间接费+利润）×1／（1-A）（A代表实际税率即3.3%、3.24%、3.12%）（ 推导过程略）， 这样，预算税金与实际缴纳的税金也就完全一致了。以上三项内容调整有以下几点好处：
第一，《费用项目组成》的基本内容与《企业会计制度》相衔接， 与《企业会计准则—建造合同》中的——有关合同成本费用分类完全相同， 部门之间的规定得到了统一。
第二， 有利于施工企业对工程成本的控制。财务和预算口径统一了， 管理部门可以制定相应的预算指标， 划分合理的责任成本中心， 有条不紊的控制工程成本， 达到企业实现利润最大化的目标。
第三， 财务部门的考核指标更切合实际， 更有利于为领导决策提供真实准确的依据， 有利于企业决策层掌握本单位的实际竞争力， 更有利于为经营部门编标提供本企业的施工经营能力和管理水平的相关指标（ 比如产值利润率、每百元产值负担的管理费等）。 来源: 《建筑中文网》.原文网址：http://www.pipcn.com/research/200609/792.htm
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